审计师民事法律责任的现实选择

审计师民事法律责任的现实选择

审计师民事法律责任的现实选择

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来源：《沿海企业与科技》2007年第09期

［摘要］文章从民事法律责任涉及到的若干有争议的问题出发，就《12号法释》的内容作简要评析，以期对会计职业界和审计师民事法律责任体系的建设有所帮助。

［关键词］《12号法释》；审计师民事法律责任；赔偿责任

［作者简介］吴彩莲，湖南大学会计学院研究生，研究方向：审计理论与实务，湖南长沙，410079

［中图分类号］ D922.27 ［文献标识码］ A ［文章编号］ 1007-7723（2007）09-0059-0003

2007年6月11日最高人民法院通过了[2007]12号法释——《关于审理涉及会计师事务所在审计业务活动中民事侵权赔偿案件的若干规定》（以下简称《12号法释》），于2007年6月15日开始实施。这项专门关于审计师民事法律责任的法释对会计师事务所民事责任体系的相关问题做了新的规定，进一步完善了审计师民事法律责任体系。本文从民事法律责任涉及到的若干有争议的问题出发，就该项《12号法释》的内容作一个简要评析，以期对会计职业界和审计师民事法律责任体系的建设有所帮助。

一、民事法律责任的诉讼主体

审计师若出具不实报告，除了承担违约责任以外，还要对没有明确签约的广大信息使用者承担侵权责任。审计师应该对多大范围的第三者承担民事法律责任呢，所有虚假陈述的受害者都可以对审计师提起民事诉讼吗？

《关于审理证券市场因虚假陈述引发的民事赔偿案件的若干规定》（以下简称《1.9规定》）把起诉的对象限定为已被有关机关做出行政处罚决定或者人民法院已做出刑事裁决的案件，大大缩小了被诉讼者的范围，使得尚未被证监会、财政部门等处罚的审计师逃脱了民事责任。《12号法释》取消了该项前置条件，从一定程度上解决了该问题。法释的第一条规定：利害关系人以会计师事务所在从事注册会计师法第十四条规定的审计业务活动中出具不实报告并致其遭受损失为由，向人民法院提起民事侵权赔偿诉讼的，人民法院应当依法受理。最高人民法院当时设置该项前置条件是防止中小投资者无法取得有力证据而滥诉，取消这项规定是为了保护中小投资者的利益，但使得部分损失发生与审计报告无关的投资者盲目诉讼，造成资源的浪费和审计师法律责任的加重。对此，法释可以要求原告提供交易损失、认定不实报告和不实报告与损失之间因果关系等方面的证据。这样可以帮助监管部门快速查处侵权案件。

关于利害关系人的界定即审计师应该对多大范围的第三者承担民事法律责任的问题，《12号法释》第二条给出了利害关系人的定义：因合理信赖或者使用会计师事务所出具的不实报告，与被审计单位进行交易或者从事与被审计单位的股票、债券等有关的交易活动而遭受损失的自然人、法人或者其他组织，应认定为注册会计师法规定的利害关系人。从这个定义可以判断审计师对第三者承担民事法律责任的范围的确定遵循的是“已知第三人”原则，这与前面理论分析的结论一致。

此外，我们注意到学者们对《1.9规定》中关于证券市场民事侵权纠纷的诉讼方式问题一直存在异议，大部分学者认为应鼓励采用集团诉讼的方式，我们也认可此观点。证券市场的民事侵权案件涉及到的被侵权方人数众多，采用目前民事诉讼法提倡的共同诉讼难以解决浪费诉讼资源的问题，部分投资者考虑到诉讼成本太高难以提起诉讼，集团诉讼能较好地解决该问题。因此，我们建议针对证券市场的民事侵权纠纷案件引入集团诉 讼。

二、民事法律责任的认定依据及尺度

投资者对审计师提起民事诉讼的依据和审计师承担民事法律责任的尺度问题在代表社会公众利益的法律界和会计职业界一直存在分歧。法律界认为，注册会计师审计准第一文库网则只是行业规章，不能作为判断审计师是否应该承担法律责任的依据；只要审计报告与事实不符就应该认定审计报告是虚假陈述，审计师应承担法律责任。会计职业界认为，注册会计师审计准则是财政部批准发布的，虽然是执业标准，但也是判断审计报告是否属实的依据；只要审计师严格遵循审计准则，审计报告就不是虚假陈述。法律界和会计职业界的观点孰是孰非？新发布的《12号法释》给出了答案。

（一）注册会计师审计准则的法律地位

注册会计师审计准则是为了规范审计师的职业行为、维护社会公众利益的行为标准，一直没有被正式赋予法律地位，以致在被审计单位管理当局与金融机构串通舞弊等情况下，即使审计师保持职业谨慎也无法查出错弊，还得承担法律责任。法律界的这种观点固然是为了尽量保护处于弱势地位的中小投资者的利益，但没有考虑审计执业环境的复杂性，忽视了注册会计师审计准则的作用。学术界对该问题进行过激烈的讨论，《12号法释》第二条终于给出了明确答案：会计师事务所违反法律法规、中国注册会计师协会依法拟定并经国务院财政部门批准后施行的执业准则和规则以及诚信公允的原则，出具的具有虚假记载、误导性陈述或者重大遗漏的审计业务报告，应认定为不实报告。另外，第四条、第六条第十款也指出以审计准则为判断不是报告的标准。显然，《12号法释》认可其法律地位，有利于保护审计师的合法权益。

（二）会计责任和审计责任

法律是公平的，会计责任是企业对社会和政府应尽的义务，审计责任是审计师对其审计工作应承担的执业责任，二者不能互相替代。对于该问题，《12号法释》第三条规定：利害关系人未对被审计单位提起诉讼而直接对会计师事务所提起诉讼的，人民法院应当告知其对会计

师事务所和被审计单位一并提起诉讼；利害关系人拒不起诉被审计单位的，人民法院应当通知被审计单位作为共同被告参加诉讼。第七条第二、三、四款规定，会计师事务所能够证明损失与审计报告不存在因果关系的，不承担民事赔偿责任。这表明法律开始正视被审计单位应该承担的会计责任，同时也有利于进一步明确审计责任。

三、民事法律责任的归责原则

关于民事责任的归责原则，《注册会计师法》采用的是程序理性原则，《证券法》规定审计师要承担连带责任，没有明确采用何种归责原则，《1.9规定》明确采用结果理性原则。实际上，代表公众利益的法律界偏向于结果理性，而会计职业界更钟爱于程序理性。由于客观事物是独立于人的主观意识之外的主观存在，人的认识是相对的、是有限理性的，且立法是以价值判断为基础的，在现阶段的证券民事司法实践中，只能用会计标准、审计标准作为判断审计报告是否真实的间接依据，追求程序理性是唯一现实的选择（蒋尧明，2004）。

《12号法释》第七条第一款规定：已经遵守执业准则、规则确定的工作程序并保持必要的职业谨慎，但仍未能发现被审计的会计资料错误，审计师不承担民事赔偿责任。这项规定的出台表明社会公众承认审计职业的特殊性，不能盲目适用一般民事行为关系中的结果理性原则。当然，不得不承认与结果理性原则相比，程序理性原则操作性较弱，某些情况下外行人很难清楚地判断审计师是不是严格遵守审计准则，这就要求培育一批具有会计审计专业知识的律师，为审计师也为社会公众公平断案。

四、赔偿责任的确定

各类法律法规对审计师的民事赔偿责任的规定都是连带责任。在法理学的世界里，承担连带责任的各利益主体有共同的侵权意识和行为，因此，关于审计师对投资者的民事侵权赔偿责任，应区别欺诈和过失两种不同性质的侵权行为来确定。欺诈是审计师与被审计单位管理当局的合谋行为，二者有共同的主观意识和行为，即欺骗投资者，参与合谋的审计师应该承担连带责任；而单纯只存在过失的审计师主观上没有欺骗投资者的意识，如果一律适用连带责任必定冤枉了审计师。

《12号法释》第五条规定：注册会计师在审计业务活动中存在欺诈行为，出具不实报告并给利害关系人造成损失的，应当认定会计师事务所与被审计单位承担连带赔偿责任。如此规定，既可以加大对参与审计合谋的审计师的惩罚，又能威慑审计师并使其保持独立性，提高审计质量。

第六条所列示的是会计师事务所因过失而出具不实报告的情形，第十条给出了过失行为承担的赔偿责任：人民法院根据本规定第六条确定会计师事务所承担与其过失程度相应的赔偿责任时，应按照下列情形处理：（1）应先由被审计单位赔偿利害关系人的损失。被审计单位的出资人虚假出资、不实出资或者抽逃出资，事后未补足，且依法强制执行被审计单位财产后仍不足以赔偿损失的，出资人应在虚假出资、不实出资或者抽逃出资数额范围内向利害关系人承

担补充赔偿责任；（2）对被审计单位、出资人的财产依法强制执行后仍不足以赔偿损失的，由会计师事务所在其不实审计金额范围内承担相应的赔偿责任；（3）会计师事务所对一个或者多个利害关系人承担的赔偿责任应以不实审计金额为限。从这条规定可以看出，对被审计单位管理当局的会计责任和审计师的审计责任区分得很明确，因过失出具不实报告的审计师承担不实审计金额范围内的赔偿责任。这两项规定符合法理学原理，既可以保护中小投资者的合法利益，又能最大限度地体现法律的公平，促进审计行业的健康发展。

五、小结

综上所述，《12号法释》的出台是目前解决审计师民事侵权纠纷的现实选择。该法释在民事法律责任的诉讼主体、认定依据与尺度、归责原则、赔偿责任的确定方面从中小投资者和审计师双方的利益出发，弥补民法通则、注册会计师法、公司法、证券法的缺陷，体现了法律公平公正的原则，有利于达到公众利益与职业利益的平衡，促进我国证券市场健康有序地发展。但在对原告的诉讼要求、诉讼方式以及程序理性原则的操作性等问题上还有待进一步改进。

［参考文献］

［1］最高人民法院.［2007］12号法释——《关于审理涉及会计师事务所在审计业务活动中民事侵权赔偿案件的若干规定》［S］.

［2］刘燕.会计师民事责任研究：公众利益与职业利益的平衡（第一版）［M］.北京：北京大学出版社，2004.

［3］蒋尧明.注册会计师民事责任若干疑难问题研究［J］.审计研究,2004,（2）.

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