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试析固定资产减值准备论文
关键词：固定资产；减值准备；核算 提要：本文阐述固定资产减值的内涵及背景，对固定资产减值的会计核算问题进行分析，得出结论：企业合理规避固定资产减值的会计核算问题是完善我国固定资产减值会计的关键。
固定资产是为生产商品、提供劳务、出租或经营而持有的，使用寿命超过一个会计年度的有形资产。固定资产是企业重要的生产力要素之一，是企业赖以生存的物质基础，是企业产生效益的源泉，固定资产的结构、状况、管理水平等直接影响着企业的竞争力，关系到企业的发展。由于企业经营的变化和科学技术的进步，或者企业经营管理不善等原因，往往导致固定资产创造未来利益的能力大大下降，使得固定资产可收回金额低于其账面价值，即发生固定资产减值。如果对于已经发生的固定资产减值不加以确认，必将导致固定资产价值的虚夸，粉饰企业经营业绩，导致会计信息失真。
一、固定资产减值的内涵
固定资产减值是指固定资产的可收回金额低于其账面价值；固定资产可收回金额是指其公允价值减去处置费用后的净额与固定资产预计未来现金流量的现值两者之间较高者。其中，处置费用包括与资产处置有关的费用、相关税费、搬运费以及为使资产达到可销售状态所发生的直接费用等。
二、减值的迹象和测试
企业在资产负债表日应当判断固定资产是否存在可能发生减值的迹象，主要从外部信息来源和内部信息来源两个方面来判断：
（一）外部信息来源
1、资产市价在当期大幅度下跌，其跌幅明显高于因时间的推移或者正常使用而预计的下跌；
2、企业经营所处的经济、技术或者法律等环境以及资产所处的在当期或者将在近期发生重大变化，从而对企业产生不利影响；
3、市场利率或者其他市场报酬率在当期已经提高，从而影响企业计算资产、预计未来现金流量的折现率，导致资产可收回金额大幅度降低等。
（二）内部信息来源
1、有证据表明资产已经陈旧过时或者其实体已经损坏；
2、资产已经或者将被闲置、终止使用或者计划提前处置；
3、企业内部报告证据表明资产的经济绩效已经低于或者将低于预期。如果有确凿证据表明资产存在减值迹象的，应当进行减值测试，估计资产的可收回金额。
三、固定资产减值的会计处理
固定资产发生减值后，企业应当将固定资产的账面价值减记至可收回金额，减记的金额确认为资产减值损失，计入当期损益，同时计提固定资产减值准备。固定资产减值损失确认后，该固定资产的折旧额应在未来期间进行调整，减值后的总折旧额为固定资产可收回金额与预计净残值的差，企业将该折旧额在固定资产的剩余使用年限内按选用的折旧方法继续计提折旧。固定资产减值损失一经确认，通常属于永久性减值，在以后的会计期间，该减值准备就不得转回。
四、固定资产减值后涉及的纳税调整
按照税法规定，企业所得税前允许扣除的项目，必须遵循真实发生的据实扣除原则。企业按会计准则的规定对当期固定资产可收回金额低于其账面价值的部分计提了固定资产减值准备，这只表明该固定资产给企业带来的经济利益已经下降，该部分减值损失按会计准则规定计入当期损益。但是，税法规定认为，该项固定资产并未实际发生损失，会计上计提的固定资产减值准备并不足以作为认定为实际损失的依据，只有在按照税法标准认定该固定资产实际发生损失时，其损失金额才能从应纳税所得额中扣除。会计上确认了固定资产减值损失后，企业在进行所得税处理时，通常会涉及纳税调整。
（一）计提固定资产减值准备当期的纳税调整。首先，企业在计算当期应纳税所得额时，应当在当期会计利润总额的基础上加上当期因计提固定资产减值准备而计入损益的金额，调整为当期应纳税所得额，以该应纳税所得额和适用的所得税率（假设不涉及其他纳税调整项目）计算当期的所得税费用和应交所得税。其次，计提固定资产减值准备后，当期末固定资产的账面价值将低于计税基础（假设会计与法规对该固定资产的折旧方法、折旧年限、预计净残值均一致），由此产生可抵减暂时性差异，企业应确认由此形成的递延所得税资产并冲减所得税费用。
（二）计提固定资产减值准备以后各期的纳税调整
首先，计提固定资产减值准备的以后各期，会计上确认的每期折旧额低于税法折旧额，在计算应纳税所得额时，应在当期会计利润总额的基础上减去会计因计提减值准备而少提的折旧额。
其次，根据当期期末固定资产的账面价值低于计税基础的差，计算出当期末可抵减暂时性差异，该差异与适用所得税税率之积为期末递延所得税资产应保留的余额，将本期末递延所得税资产应保留的余额与上期末已保留的余额进行比较，确定当期应转回的递延所得税资产金额。
最后，在固定资产使用的最后一年，固定资产的账面价值与计税基础相等，可抵减暂时性差异为零，将该固定资产产生的递延所得税资产的余额全部转回。
五、固定资产减值对折旧的影响
固定资产计提减值准备后，企业应当重新复核固定资产的折旧方法、预计使用寿命和预计净残值，并区别不同情况采用不同的处理方法。
（一）如果固定资产所含利益的预期实现方式没有发生变更，企业仍应遵循原有的折旧方法，按照固定资产的账面价值（已考虑减值）扣除预计净残值后的余额以及尚可使用寿命重新计算折旧额；如固定资产所含经济利益的预期实现方式发生了重大变更，企业应改变固定资产的折旧方法，并按照政策变更的要求处理。
（二）如果固定资产的预计使用寿命没有发生变更，企业仍应遵循原有的预计使用寿命，按照固定资产的账面价值（已考虑减值）扣除预计净残值后的余额以及尚可使用寿命重新计算确定折旧率和折旧额；如果固定资产的预计使用寿命发生变化则企业应当相应改变固定资产的预计，并按照会计估计变更的要求处理。
（三）如果固定资产的预计净残值没有发生变更，企业仍应按照固定资产的账面价值（已考虑减值）扣除预计净残值后的余额以及尚可使用寿命重新计算确定折旧率和折旧额；如果固定资产的预计净残值发生变更则企业应相应改变固定资产的预计净残值，并按会计估计变更的要求处理。企业已计提减值准备的固定资产价值又得以恢复，应当按照固定资产恢复后的账面价值（不考虑减值），以及尚可使用寿命重新计算确定折旧率和折旧额。因固定资产减值准备而调整固定资产折旧额时，对此前已计提的累计折旧不作追溯调整。
六、完善固定资产减值准备的建议
（一）健全信息、价格机制，完善企业绩效考评。
（1）健全信息、价格市场机制是实施固定资产减值会计的重要条件。应进一步健全和发展生产资料市场、旧货市场、房地产市场、技术市场和市场等，并统一提供公正、合理的各种资产信息和价格信息，使固定资产减值的确认和计量有较为客观的依据，同时也可增强其可操作性和会计资料的真实性。
（2）要切断资产减值准备与企业考核评价指标之间的联系，从而弱化企业利用计提资产减值准备操纵盈余的动机，改进考核评价指标，应以营业利润为考核企业盈利能力和经营成果的主要指标。
（二）借鉴国际会计准则，提高固定资产可收回金额确定方式的操作性。我国会计制度对固定资产减值确认和计量的规定较为原则化，而国际会计准则的规定则比较全面和具体。我们应该借鉴国际会计准则并结合我国实际情况，完善固定资产减值会计规范，制定操作性较强的具体标准或者独立制定固定资产减值会计准则， 以企业的会计实践。笔者认为，固定资产可收回金额的确定应由企业根据自身所处的经济而定。
具体而言：
（1）如果企业处于市场经济较发达地区，可鼓励企业建立预算或预测制度，根据财务预算或预测数据的反馈情况，看企业是否具备采用在用价值这一计量属性来确立固定资产的可收回金额。
（2）如果企业处于市场经济欠发达地区，本着效益原则，企业可定期对固定资产进行资产评估，将资产评估价作为确立固定资产可收回金额的依据。
（3）如果企业不实行减值会计，须在报表附注中披露不计提固定资产减值准备的原因。
（三）提高会计职业判断能力，转变对固定资产减值准备计提的认识。
（1）就会计人员而言，无论企业选用哪种评价标准，都需要企业会计人员作出大量的职业判断。为此，必须加强企业会计人员在职培训，学习先进科学的与会计方法；同时，强化企业会计人员的职业。
（2）就企业而言，主要是改善企业财务工作，促进企业会计职能从核算型向管理型转变。企业应利用自身财务人员及外部财务软件开发机构的力量，积极开发应用先进的软件，促进企业财务部门管理职能的强化，及时、准确地提供固定资产价值变动信息，从而适当地记录固定资产的价值变动。
（四）完善会计监督体系。既要加强对固定资产减值准备的，也要加强以独立审计为核心的外部监督，充分发挥会计师事务所和的监督作用，才能确保固定资产减值会计的合理运用和会计信息的可靠性。
参考文献：
[1]黄东平.《固定资产减值的会计处理》，《新疆财经》2008年第2期.
[2]彭小华.《固定资产减值的会计核算分析》，《财会研究》2008年第5期.
[3]聂超颖.《论固定资产减值的新规定》，《经管空间》2008年第4期.
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